Введение Экономическая безопасность - сложное явление, которое обуславливает определенный уровень развития и защиты от разнообразных угроз всех областей экономической, а также социальной жизни населения и государства. Надежное учетно-аналитическое обеспечение экономики считается основополагающим фактором эффективности деятельности. В этой связи совершенствование форм управления хозяйствующими субъектами на основании учетных данных признано методологической проблемой, которая требует глубинного исследования содержания разных типов учета, в том числе специфики построения отчетных форм, методов, которые используются для учета и оценки объектов. Факторы неопределенности в современных условиях влияют на функционирование хозяйствующего субъекта и являются предпосылкой возникновения разнообразных рисков в его финансово-хозяйственной деятельности. Вместе с тем влияние данных рисков на финансовое состояние хозяйствующего субъекта может иметь весьма серьезные последствия. В этой связи следует определять и давать оценку предполагаемым рискам не только на этапах планирования, но и в повседневной деятельности хозяйствующего субъекта, в процессе принятия решений, связанных со снижением предполагаемых отрицательных последствий и созданием подходящих резервов. Перспективы развития риск-ориентированной учетно-информационной системы хозяйствующего субъекта Хозяйствующий субъект для эффективного функционирования должен формировать систему управления, которая позволит проводить мониторинг и управлять рисками. Однако учетно-информационная система хозяйствующего субъекта не решает данную задачу, потому что управление возможными рисками совершается в отрыве от учетно-аналитической системы [1]. В результате этого вознкает потребность совершенствования учетно-аналитической системы хозяйствующего субъекта, которая обеспечит необходимыми сведениями в целях управления возможными рисками заинтересованных пользователей различных уровней. Процедура управления возможными рисками должна соответствовать стратегии развития хозяйствующего субъекта в целях обеспечения его экономической безопасности. На практике при ведении бухгалтерского учета можно выявить определенные типы информации, которые позволяют хозяйствующему субъекту проводить анализ предполагаемых рисков: - операционные сведения, при которых анализу подвергается производство продукции, выполнение работ или оказание услуг; - риск-ориентированные сведения, связанные с формированием информации об управлении возможными рисками и об их устранении; - сведения, которые позволяют выявить условия устойчивого развития хозяйствующего субъекта. В условиях рыночной экономики особое внимание следует уделять риск-ориентированному аспекту учетно-аналитической системы. В настоящее время учетно-информационная система не должна только лишь предоставлять сведения о возможных рисках заинтересованным пользователям [2]. Прежде всего, необходимо, чтобы она позволяла оценивать предполагаемое влияние рисков на финансово-хозяйственное состояние и финансовый результат функционирования хозяйствующего субъекта. Вместе с тем оценке влияния возможных рисков необходимо подвергать формирование учетной политики хозяйствующего субъекта, информацию, раскрываемую и представляемую в бухгалтерской отчетности хозяйствующего субъекта. В учетно-информационной системе хозяйствующего субъекта определяют следующие типы рисков, которые отличаются по экономической природе: - информационный риск, который связан с искажением данных в учетно-аналитической системе хозяйствующего субъекта, что в результате искажает сведения о финансово-хозяйственном состоянии и финансовом результате деятельности хозяйствующего субъекта; - хозяйственный риск, сведения о последствиях влияния которого тоже отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности. Хозяйственный риск выступает как результат совокупного влияния факторов внутренней среды и факторов внешней среды. Большая часть научных трудов по изучению рисков посвящено исследованию непосредственно хозяйственного риска. Сфера изучения рисков в бухгалтерском учете в настоящее время является мало исследованной. Решения, которые принимаются в целях управления возможными рисками, могут отражаться в учетно-аналитической системе в виде фактов хозяйственной жизни хозяйствующего субъекта, которые в целом влияют на активы, обязательства и их источники [3]. Существует деление фактов хозяйственной жизни, которые характеризуют хозяйственные риски, на фактические (случившиеся) и возможные. Под фактическими (случившимися) фактами хозяйственной жизни подразумеваются уже произошедшие события. Возможные факты сопряжены с событиями, которые в будущем, возможно, наступят. Необходимо выявить в бухгалтерском учете методы отражения в учетной системе данных событий путем подбора и объяснения методов учета в учетной политике, применяемых способов оценки объектов, формирования резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов), принятия целесообразности расходов хозяйствующего субъекта на уменьшение последствий влияния рисков и др. Сведения, которые формируются в бухгалтерском учете, применяются на всех без исключения этапах принятия управленческих решений [4]. Обеспечение сведениями в процессе управления хозяйственными рисками совершается путем взаимодействия бухгалтерского учета и системы риск-менеджмента [5]. В учетно-информационной системе хозяйствующего субъекта необходимо создание информационного обеспечения управления ранее названными рисками. В этой связи следует распознать, классифицировать и дать оценку фактам хозяйственной жизни, которые связаны с рисками, и определить объекты учетно-информационной системы, стоимость которых меняется под воздействием риска. Процесс оценки риска в учетно-информационной системе представляет собой: - распознание и классификацию фактов хозяйственной жизни, которые сопряжены с рисками; - анализ возможности полученных или утраченных выгод, соотносимых с рисками; - отбор и объяснение методов учета объектов в учетной политике согласно задачам управления рисками; - отбор методического инструментария управления рисками в учетно-информационной системе (оценка по текущей рыночной стоимости, резервирование, изменение оценочных значений, переоценка и т. п.); - анализ изменения стоимости объектов учетно-информационной системы под влиянием риска. В современных условиях большая часть существующих рекомендаций по организации системы внутреннего контроля содержит следующие элементы: - среда контроля, или контрольная среда (управленческий контроль и культура контроля); - риски функционирования (распознание и анализ рисков); - меры по уменьшению риска (контрольные действия или средства контроля); - информационные системы; - мониторинг эффективности системы контроля (мониторинг средств контроля). В целях эффективного развития хозяйствующих субъектов следует уделять внимание задачам организации внутреннего контроля. Согласно Федеральному закону от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» «экономический субъект обязан организовать контроль совершаемых фактов хозяйственной деятельности» [6]. Кроме того, основной задачей бухгалтерского учета, согласно Федеральному закону от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», являлось «обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами; предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости» [7]. В результате сравнения определений задач внутреннего контроля старой и новой редакции Федерального закона «О бухгалтерском учете» сущность организации, проведение основных процедур внутреннего контроля, которые основаны на информации системы бухгалтерского учета, более подробно освещены в прежней редакции. Для создания риск-ориентированной учетно-информационной системы целесообразно определение типов рисков, влияющих на функционирование хозяйствующего субъекта, а также на его финансово-хозяйственное состояние. В целях установления направлений создания риск-ориентированной учетно-информационной системы для предоставления необходимых сведений внешним ее пользователям можно применять рекомендации Минфина РФ. Согласно информации Минфина РФ № ПЗ-9/2012 «О раскрытии информации о рисках деятельности организации в годовой бухгалтерской отчетности» «в процессе хозяйственной деятельности организация подвергается влиянию отраслевых, правовых и прочих внутренних и внешних факторов (существенных условий, событий, обстоятельств, действий)» [8]. В этой связи возникают разнообразные риски, которые могут значительно повлиять на финансово-хозяйственное состояние и финансовый результат деятельности хозяйствующего субъекта. Большая часть рисков финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта в основном имеет финансовые последствия и влияет на подготавливаемую хозяйствующим субъектом бухгалтерскую отчетность [9]. По этой причине в документе Минфина РФ № ПЗ-9/2012 предусмотрены общие требования по раскрытию сведений о рисках. Например, при выявлении в бухгалтерской отчетности недостаточности сведений для формирования полноценного представления о финансово-хозяйственном состоянии хозяйствующего субъекта, о финансовых результатах его деятельности и изменениях в его финансово-хозяйственном состоянии хозяйствующий субъект дополняет бухгалтерскую отчетность соответствующими показателями и пояснениями [10]. Кроме того, раскрываются показатели и пояснения о потенциально существенных рисках хозяйственной деятельности, которым подвержен хозяйствующий субъект (риски). Раскрытие указанных сведений считается одной из составляющих системы внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни хозяйствующего субъекта [11]. В информации Министерства финансов № ПЗ-9/2012 предлагается классифицировать риски по следующим типам: правовые, финансовые, репутационные, страновые и региональные и пр. В годовой бухгалтерской отчетности каждый тип риска раскрывается в виде сведений о таких качественных характеристиках финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, как подверженность хозяйствующего субъекта рискам и причинах их возникновения; концентрация риска (описание определенной общей характеристики, отличающей каждую концентрацию (контрагенты, регионы, валюта расчетов и платежей и пр.)); механизм управления рисками (цели, политика, используемые процедуры в области управления рисками и методы, которые используются для анализа риска и др.); изменения по сравнению с предыдущим отчетным годом. Информация о финансовых рисках представляется с выделением групп данных рисков: рыночные риски, кредитные риски, риски ликвидности, правовой и страновой риски [12]. Затем приводятся сведения о приведенной стоимости финансовых обязательств, об их справедливой стоимости, если она отличается от приведенной стоимости и практически определима, на отчетную дату. Также раскрываются сведения о выданных обеспечениях, каких-либо имеющихся ограничениях по использованию в запланированных целях неоплаченных активов. Если имеет место риск начала процедуры банкротства или ликвидации хозяйствующего субъекта, тогда он раскрывается в данной группе рисков. В табл. 1 представлены сведения об основных источниках информации в целях формирования современной риск-ориентированной учетно-информационной системы хозяйствующего субъекта. Таблица 1 Основные источники информации современной риск-ориентированной учетно-информационной системы хозяйствующего субъекта Вид риска Основной источник информации Рыночные риски Бухгалтерские балансы, отчеты о финансовых результатах, отчеты о движении денежных средств, пояснительные записки к бухгалтерским отчетностям, данные из управленческой отчетности, информация плана счетов (счет № 84, 99, 91, 90, 76, 44, 20), оборотно-сальдовые ведомости хозяйствующего субъекта и т. д. Кредитные риски Бухгалтерские балансы, отчеты о движении денежных средств, пояснительные записки к бухгалтерским отчетностям, данные анализа результатов финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, информация плана счетов (счет № 20, 44, 66, 67, 91), оборотно-сальдовые ведомости и т. д. Риски ликвидности Бухгалтерские балансы, данные анализа финансового состояния деятельности хозяйствующего субъекта, отчеты о финансовых результатах, отчеты финансовых директоров, пояснительные записки, информация плана счетов (счет № 91, 90, 76, 62, 60, 57, 55, 52, 51, 43, 41, 20, 16, 15, 14, 10, 04, 08, 01), оборотно-сальдовые ведомости и т. д. Правовые риски Аудиторские заключения, пояснительные записки, материалы арбитражной практики и т. д. Страновые риски Информация плана счетов (счет № 91, 90, 43, 41), бухгалтерские балансы, отчеты о финансовых результатах, пояснительные записки к бухгалтерским отчетностям, данные из управленческой отчетности Репутационные риски Информация плана счетов (счет № 98, 91, 81, 76, 44, 26, 20, 04), бухгалтерские балансы, отчеты о финансовых результатах, отчеты об изменении капитала, данные из управленческой отчетности, информация плана счетов (счет № 84, 94, 90, 81, 75) и т. д. Одной из составляющих системы внутреннего контроля (СВК) совершаемых фактов хозяйственной жизни хозяйствующего субъекта является раскрытие указанных сведений риск-ориентированной учетно-информационной системы. Система внутреннего контроля должна состоять из нормативно-правовых актов и внутренних регламентов хозяйствующего субъекта, планов мероприятий СВК, которые определяют перечень, последовательность процедур контроля в отчетном периоде, регулярного контроля за исполнением распоряжений руководящих органов управления хозяйствующего субъекта. Предполагаемые направления взаимодействия основных функций СВК и порядок формирования сведений риск-ориентированной учетно-информационной системы хозяйствующих субъектов представлены в табл. 2. Таблица 2 Направления взаимодействия системы внутреннего контроля и риск-ориентированной учетно-информационной системы хозяйствующих субъектов Функция системы внутреннего контроля Образующаяся информация риск-ориентированной учетно-информационной системы Центр ответственности (структурное подразделение) Функция контроля производственной деятельности Сведения о нарушениях, отклонениях и изменениях, выявлении и анализе их причин Структурные подразделения основного, вспомогательного производства, обслуживающих производств и хозяйств Функция контроля продаж Сведения о затратах, связанных с поставкой, о трансфертных ценах, о ценах продаж, о затратах на рекламу, о соблюдении договоров на поставку продукции или товаров Отделы продаж (отделы маркетинга) Функция контроля финансовых и операционных рисков Сведения о финансовых операциях (рыночная, номинальная и реальная (по чистым активам) стоимость акций), сведения о рисковых событиях и убытках и др. Планово-экономические отделы, бухгалтерии Функция контроля деловой репутации Сведения о выявлении несоответствия в действиях сотрудников, которое влечет риск применения санкций и потери репутации, о клиентах и операциях, которые подвержены риску Совет директоров (руководители, главный бухгалтер) Функция контроля правовых рисков Информация о состоянии внутренней и внешней нормативной базы, проектах нормативно-правовых документов, о внутренних и внешних правовых конфликтах Юридические службы (юрисконсульты) Заключение В современных условиях одной из важных задач управления является выявление, распознание бухгалтерских рисков и принятие мер по их снижению. Одним из оптимальных способов оценки деятельности хозяйствующего субъекта и принятия адекватных решений признается финансовая отчетность. Риски, которые связаны с организацией и ведением бухгалтерского учета, необходимо минимизировать. Предложенные мероприятия по распознанию и анализу рисков в учетно-информационной системе способствуют повышению эффективности функционирования хозяйствующего субъекта, повышению текущей эффективности и своевременному обновлению и совершенствованию производственного потенциала хозяйствующего субъекта.